El impuesto sobre Sociedades y las Cuentas Anuales

Ya ha comenzado el plazo para presentar el Impuesto sobre Sociedades y realizar el Depósito Digital de las Cuentas Anuales en el Registro Mercantil. 

Impuesto sobre Sociedades (IS)

El Impuesto sobre Sociedades es un impuesto directo sobre las rentas obtenidas por sociedades de capital y autónomos que hayan creado una sociedad (limitada, unipersonal, profesional, etc.) Además, desde el año 2015 obliga también a asociaciones cívicas, clubes deportivos, entidades sociales y/o culturales. Se debe presentar incluso si no se ha tenido actividad durante el ejercicio o pese a no haber obtenido rentas sujetas a este impuesto.

Para todas aquellas sociedades que hacen coincidir el ejercicio económico con el año natural, deberán presentar el modelo 200 antes del 25 de julio (el plazo máximo serán 25 días naturales siguientes a los 6 meses transcurridos desde el cierre del ejercicio fiscal).


El Impuesto de Sociedades afecta a:

• Sociedades Mercantiles: Sociedades Anónimas (S.A.), Limitadas (S.L.), Laborales, etc.
• Sociedades Estatales, Autonómicas, Provinciales y Locales.
• Fondos de Pensiones
• VC: Fondos de Capital de Riesgo
• FII: Fondos de Inversión Inmobiliaria
• AIE: Agrupaciones de Interés Económico
• Uniones temporales de empresas

El citado modelo 200 obliga a establecer el periodo impositivo, la identificación del declarante, identificar el ejercicio económico de la entidad (1 si coincide con el año natural, 2 si no coincide y 3 si el ejercicio económico es inferior a 12 meses), identificar el Código CNAE de la sociedad y en caso de haber presentado una declaración previa marcar la casilla de Declaración Complementaria para finalizar con la fecha y firma del documento.

Incluido en el modelo 200 se debe presentar a la Agencia Tributaria los estados contables del declarante, el formulario de justificación de determinadas deducciones cuando estas superan unos determinados límites (FJD) y si fuese necesario, otra documentación adicional (por ejemplo: operaciones vinculadas, personal investigador o ayudas del régimen económico y fiscal de Canarias).

La presentación electrónica de este impuesto es obligatoria para todos los contribuyentes, sin que exista ya la posibilidad de realizarlo en papel


Depósito de las Cuentas Anuales (CCAA) en el Registro Mercantil
La obligación de declarar las Cuentas Anuales afecta a:

• S.A.: Sociedades Anónimas
• S.L. ó S.R.L.: Sociedades Limitadas o Sociedades de Responsabilidad Limitada
• S. Com ó S. en C. ó S. Com. P. A.: Sociedades comanditarias por acciones o de garantía recíproca.
• Fondos de pensiones
• Cualquier empresario que esté sujeto a la obligación de publicar sus Cuentas Anuales
• Sociedades extranjeras con sucursal en España

Para la mayoría de las empresas, el 30 de julio expira el plazo de presentación de las cuentas anuales, ya que la norma establece como plazo máximo un mes después de que la Junta General Ordinaria de Accionistas apruebe dichas cuentas anuales y esta Junta General podrá celebrarse lo más tardar 6 meses después del cierre del ejercicio fiscal, que la mayoría de empresas hacen coincidir con el año natural.


Las cuentas anuales tienen que reflejar fielmente la situación patrimonial de la empresa.

Pasos a seguir para la presentación de las cuentas anuales:

• Cierre del ejercicio contable: es imprescindible que hayamos cerrado y revisado el ejercicio contable con todos los ajustes necesarios, ya que los datos contables deben coincidir exactamente con los impuestos declarados durante el ejercicio fiscal. 
• Formulación de las Cuentas Anuales por parte de los administradores de la sociedad: tienen como plazo los 3 meses posteriores al cierre del ejercicio (31 de marzo para empresas cuyo ejercicio contable coincida con el año natural).
• Legalización de los libros contables: si el ejercicio fiscal de la persona jurídica coincide con el año natural, la legalización de los libros contables ha de realizarse en los 4 meses posteriores al cierre del ejercicio, siendo en este caso el plazo máximo el 30 de abril.
• Aprobación en la Junta General de Accionistas, en los 6 meses posteriores al cierre fiscal.
• Certificación de la aprobación de las cuentas anuales: tienen que ser firmadas por los administradores e incluir la instancia de presentación o huella digital, datos generales de identificación, la declaración medioambiental, las cuentas anuales propiamente dichas (Balance de Situación, Cuenta de Pérdidas y Ganancias PyG, Estado de Cambios en el Patrimonio Neto Abreviado ECPN y la Memoria) y si la empresa ha sido auditada deberá incluir también el Informe de Auditoría.
• Depósito en el Registro Mercantil correspondiente, durante el mes siguiente a la celebración de la Junta General, para lo cual se debe disponer de un certificado de firma electrónica y estar abonado a los servicios interactivos del Colegio de Registradores, en caso de presentación telemática.

¿Y si la presentación de las Cuentas Anuales se realiza fuera de plazo?

La presentación fuera de plazo podrá conllevar sanción por parte del ICAC (Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas) y el Resgistro Mercantil procederá al cierre provisional de la hoja registral (no se podrá inscribir ningún documento con excepción de los que aparecen en el art. 378.1 del Reglamento del Registro Mercantil) y para su levantamiento será necesario realizar el depósito de las cuentas anuales de los últimos 3 ejercicios (RDGRN de 3/140/05 y 08/02/10)

¿Y si hay errores en las Cuentas Anuales ya presentadas?
El proceso de corrección de errores variará en función del formato en que fueron presentadas las Cuentas Anuales:

• Presentación en papel (aunque sea parcialmente): la misma persona que presentó la documentación, o en su caso un autorizado, tendrá que personarse en la Oficina del Registro Mercantil con el justificante de haber realizado la presentación y retirar todos los documentos que contengan errores.
• Presentación totalmente telemática: bastará con realizar una nueva presentación que incluya todos los documentos con los errores subsanados. En este caso la Junta General tendrá que aprobar de nuevo las cuentas rectificadas. 

Este año la publicación de la orden ministerial JUS/31972018 ha enfrentado a Registradores y Notarios, ya que incorpora entre otras novedades, la obligatoriedad de identificar al titular real de las sociedades en los formularios de presentación en el Depósito Digital de la cuentas anuales ante el Registro Mercantil. Esta nueva obligación afecta a todas las sociedades, sea cual sea su tamaño y modelo (normal, abreviado o PYME), ya sea en soporte papel o electrónico, que presenten cuentas individuales de ejercicios cerrados con posterioridad al 1 de enero de 2017.

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Jéssica Fernández Alonso
Responsable Dpto. Marketing y Comunicación

Sociedades civiles (Parte 2ª). Régimen de disolución y liquidación de determinadas sociedades civiles

Como ya habíamos visto, la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades obliga, a partir del 1 de enero de 2016, a tributar por este impuesto a las sociedades civiles con objeto mercantil. Esto obligará a este tipo de sociedades a llevar, además, una contabilidad según las normas del código de comercio.
A su vez, la disposición transitoria decimonovena de la Ley 35/2006 del IRPF regula un régimen especial de disolución y liquidación, con determinados beneficios fiscales, para aquellas sociedades civiles que a consecuencia de la reforma pasen a ser sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades y no deseen serlo.

Requisitos

Podrán acordar su disolución y liquidación las sociedades civiles en las que concurran las siguientes circunstancias:

1. Que con anterioridad a 1 de enero de 2016 les hubiera resultado de aplicación el régimen de atribución de rentas previsto en la Sección 2.ª del Título X de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
2. Que a partir de 1 de enero de 2016 cumplan los requisitos para adquirir la condición de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.
3. Que en los seis primeros meses del ejercicio 2016 se adopte válidamente el acuerdo de disolución con liquidación y se realicen con posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los seis meses siguientes a su adopción, todos los actos o negocios jurídicos necesarios, para la extinción de la sociedad civil.

Reglamentariamente se establecerán los requisitos formales exigidos para la aplicación de lo dispuesto en la presente disposición.

Régimen fiscal

El régimen fiscal especial para la disolución con liquidación establece principalmente dos beneficios:

• Exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), concepto "operaciones societarias", hecho imponible "disolución de sociedades", del artículo 19.1.1.º del texto refundido del Impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.
• No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las adjudicaciones a los socios de inmuebles de naturaleza urbana. En la posterior transmisión de los mencionados inmuebles se entenderá que estos fueron adquiridos en la fecha en que lo fueron por la sociedad que se extingue.

Con respecto a los socios adjudicatarios, en sus respectivos IRPF, Impuesto sobre sociedades o IRNR, tributarán en uno u otro momento en función de la naturaleza de los bienes:

1. Si perciben créditos, dinero o signo que lo represente, tributará en el momento de la liquidación.
2. Por la percepción de activos distintos de créditos, dinero o signo que lo representa, se difiere la tributación al momento en que esos activos sean transmitidos por el socio.

Reglas de valoración

La disposición transitoria decimonovena de la Ley 35/2006 del IRPF establece, asimismo, las reglas para determinar el valor y fecha de adquisición que a efectos fiscales se atribuirá a los activos, distintos de los créditos y del dinero o signo que lo represente, adquiridos por los socios fruto de la liquidación, y para determinar si en esas operaciones se pone de manifiesto una renta gravable.

A efectos del IRPF, del Impuesto sobre sociedades o del IRNR de los socios (en función de que el socio sea persona física, persona jurídica o bien tenga la consideración de no residente), de la sociedad que se disuelve:

El valor de adquisición y, en su caso, de titularidad de las acciones o participaciones en el capital de la sociedad que se disuelve, determinado de acuerdo con lo establecido en la disposición transitoria trigésima segunda de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se aumentará en el importe de las deudas adjudicadas y se disminuirá en el de los créditos y dinero o signo que lo represente adjudicado.

Como resultado de estas operaciones podríamos estar ante tres situaciones diferentes:

1. Resultado negativo. Se considerará renta o ganancia patrimonial, según que el socio sea persona jurídica o física, respectivamente. En este supuesto cada uno de los elementos distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerará que tiene un valor de adquisición cero.
2. Resultado cero. Se considera que no existe renta ni ganancia o pérdida patrimonial. Cada uno de los activos adjudicados tendrán como valor de adquisición cero.
3. Resultado positivo. Se considera que no existe renta ni ganancia o pérdida patrimonial. El valor de adquisición de cada uno de los restantes elementos de activo adjudicados será el que resulte de distribuir el resultado positivo entre ellos en función del valor de mercado que resulte del balance final de liquidación de la sociedad que se extingue.

Fecha de adquisición

Los elementos adjudicados al socio, distintos de los créditos, dinero o signo que lo represente, se considerarán adquiridos por éste en la fecha de su adquisición por la sociedad.

Hasta la finalización del proceso de extinción de la sociedad civil, siempre que la misma se realice dentro del plazo señalado, continuará aplicándose el régimen de atribución de rentas del IRPF, sin que la sociedad civil llegue a adquirir la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades. En caso contrario, la sociedad civil tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades desde 1 de enero de 2016 y no resultará de aplicación el citado régimen de atribución de rentas.

Marcos Domínguez

Departamento Fiscal

Sociedades civiles (Parte 1ª): Sociedades civiles e Impuesto sobre sociedades

La Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades obliga, a partir del 1 de enero de 2016, a tributar por este impuesto a las sociedades civiles con objeto mercantil. Concretamente, el artículo 7 dispone:

“1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español:
a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil.”…

¿Cuándo se entiende que una sociedad civil realiza una actividad mercantil?

Para delimitar el ámbito de aplicación de este cambio, cuestión fundamental es la de concretar en qué supuestos debemos entender que una sociedad civil desarrolla una actividad mercantil, pues ello determinará la aplicación de un régimen tributario u otro.

Podemos entender que se realiza una actividad mercantil cuando se venden productos o se prestan servicios en relación con el mercado, es decir, cuando existe una actividad comercial. No se trata tanto de atender a la voluntad de que los socios la califiquen, o no, de sociedad civil, se trata de que si la actividad que realiza cualquier sociedad es mercantil, entonces la sociedad debe regirse por el Código de Comercio, con independencia de que esté inscrita en el Registro Mercantil.

El Código de Comercio indica expresamente que no tienen objeto mercantil las actividades agrarias, forestales, mineras y profesionales. Sin embargo, el Proyecto de Reforma del Código de Comercio, actualmente en trámite, introduce cambios importantes en este aspecto. En la Exposición de motivos se recoge:

“…Con respecto al concepto de objeto mercantil y de empresa y empresario, … debe comprender también a empresarios dedicados a aquellas materias excluidas del Derecho Mercantil, como la agricultura o la artesanía, que constituyen objeto de empresas cuyos titulares actúan asimismo en el mercado. Y debe comprender también a otras personas que, no siendo empresarios desde el punto de vista económico, dada la naturaleza intelectual de los bienes que producen o de los servicios que prestan (científicos, artísticos, liberales) han de incluirse entre los operadores sujetos a este código. Esta equiparación se ha producido ya no sólo en el Derecho de la Unión Europea, que forma parte de nuestro Ordenamiento, sino en el de origen estatal, como sucede con el Derecho industrial y el Derecho de protección de los consumidores.”

En consecuencia, si el nuevo Código Mercantil se aprueba definitivamente durante el ejercicio 2016, las sociedades civiles que realizan actividades profesionales o agrícolas, por ejemplo, también tendrían objeto mercantil en dicho momento y por ello, deberían tributar por el Impuesto sobre Sociedades.

¿Cuándo entra en vigor esta modificación?

Según la Disposición final duodécima de la Ley 27/2014, la entrada en vigor se produjo el 1 de enero de 2015, sin embargo su aplicación afecta a los períodos impositivos que se inicien a partir de esa fecha. Resumiendo, será de aplicación a partir del 1 de enero de 2016, ya que es la fecha de inicio del primer período impositivo posterior al 1 de enero de 2015.

¿Cómo tributaban hasta ahora las sociedades civiles?

Todas las sociedades civiles, al igual que lo seguirán haciendo aquellas que no desarrollen una actividad mercantil y que, por tanto, no les sea de aplicación el cambio normativo que estamos analizando, tributaban mediante el régimen de atribución de rentas. Cada uno de los socios tributaba integrando en su renta personal las rentas obtenidas de la actividad desarrollada por la sociedad civil. Así, las rentas percibidas por los socios eran incluidas en sus respectivas declaraciones individuales de IRPF, no teniendo la sociedad civil que llevar a cabo una declaración tributaria propia por las rentas obtenidas.

Desventajas del cambio

1. Al pasar a tributar por el Impuesto sobre Sociedades, las rentas de la sociedad civil tributarán a un tipo fijo de gravamen, concretamente al 25%. Al contrario de lo que ocurre con el IRPF, que es un impuesto progresivo. Esto no supondrá una desventaja en cualquier caso, pues únicamente perjudicaría a aquellos socios cuyo tipo efectivo del IRPF es inferior al 25%.
2. Una desventaja general es el hecho de que, además de la tributación por parte de la sociedad por los beneficios obtenidos, los mismos tributarán si se reparten y otorgan a los socios. Conclusión, se estaría tributando dos veces por el mismo beneficio: primero en nombre de la sociedad y después en nombre de los respectivos socios al incorporarlos a sus patrimonios personales (ya sea en forma de dividendos percibidos o de otros modos).
3. Las desventajas también se extenderían al ámbito de las exigencias formales. Las sociedades civiles que se conviertan en sujetos pasivos del IS estarán obligadas a la llevanza de libros de contabilidad según el Código de Comercio, así como a presentar los diferentes modelos exigidos según la actividad realizada.

Deducciones pendientes de aplicar

Los socios, personas físicas, de sociedades civiles que pasen a tributar por el Impuesto sobre Sociedades podrán seguir aplicando en su declaración las deducciones en la cuota íntegra por actividades económicas que estuviesen pendientes de aplicación a 1 de enero de 2016.

Entonces, ¿qué opciones tienen las sociedades civiles?

Las sociedades civiles con objeto mercantil podrán optar entre tres posibilidades:

1. No hacer nada al respecto. Supondría pasar a tributar por el impuesto sobre sociedades a partir del 1 de enero de 2016 soportando las desventajas comentadas anteriormente.
2. Acordar la disolución y liquidación. La disposición transitoria decimonovena de la Ley 35/2006 del IRPF regula un régimen especial de disolución y liquidación, con determinados beneficios fiscales, para aquellas sociedades civiles que a consecuencia de la reforma pasarían a ser sujetos pasivos del Impuesto sobre Sociedades pero no deseen serlo. Este régimen especial de disolución y liquidación será objeto del siguiente post.
3. Transformación en otro tipo societario, como una sociedad de responsabilidad limitada (S.L.), por ejemplo. Este proceso de transformación no se regula ni en la Ley 35/2006 del IRPF ni en la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades. Habrá que estar en estos supuestos al contenido de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles.

¿Y qué ocurre con las Comunidades de bienes?

El artículo 6.1. de la nueva Ley del Impuesto sobre sociedades establece:

“Las rentas correspondientes a las sociedades civiles que no tengan la consideración de contribuyentes de este Impuesto, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio”.

La Dirección General de Tributos acepta una distinción formal entre las comunidades de bienes y las sociedades civiles, de forma que una entidad con la denominación de comunidad de bienes nunca va a ser contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, pues no puede ser considerada una sociedad civil al no constar como tal frente a terceros y, en particular, frente a la Hacienda Pública. La DGT interpreta el artículo 1669 del Código Civil, en el sentido de que una sociedad civil puede constituirse en cualquier forma, incluso en documento privado, pero esa constitución exige, primero, que en ese documento la sociedad civil se haya manifestado como tal y, segundo, que ese documento se haya aportado ante la Administración tributaria aunque haya sido a los efectos de la asignación de un NIF. En consecuencia, si en ese documento la entidad recibe la denominación de comunidad de bienes ya no estamos ante una sociedad civil, lo que supone que no sean contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades comunidades de bienes dedicadas a actividades mercantiles. Este criterio ha sido manifestado de forma reiterada por la DGT, como ejemplo citaremos las consultas V2383-15, V2385-15, V2386-15 y V2387-15

Criterio de la Agencia Tributaria a partir de 2015

A pesar de la postura manifestada por la DGT, la AEAT introduce importantes novedades en una reciente nota de carácter interno en la que se recogen instrucciones en relación con la constitución de nuevas sociedades civiles o comunidades de bienes a partir de 2015. La Administración Tributaria viene a establecer unas pautas que, en el caso de entidades de nueva creación, permitan determinar ante qué tipo de entidad nos encontramos a efectos de su correcta clasificación. Concretamente, con respecto a la distinción entre sociedad civil y comunidad de bienes, la AEAT defiende que siempre que exista intención de asociarse para realizar una actividad estamos ante una sociedad, y no una comunidad de bienes. La comunidad de bienes, por definición, exige la existencia de una cosa o de un derecho cuya propiedad pertenezca pro indiviso a varias personas.

Al mismo tiempo, considera que una mera distinción formal, basada en la denominación de comunidad de bienes o sociedad civil, no es suficiente para la aceptación por la AEAT de lo manifestado por los interesados, debiendo ser objeto de la debida calificación. Es decir, prevalece el fondo sobre la forma. Así, cuando se solicite un NIF de comunidad de bienes o de sociedad civil, para valorar de qué tipo de entidad se trata, la AEAT analizará el documento que acredite situaciones de cotitularidad o el acuerdo de voluntades aportado para solicitar dicho NIF, tomando en consideración:

1. Si hay o no previa existencia de un patrimonio.
2. Si el patrimonio es poseído en común por todos los comuneros.
3. Si hay voluntad de asociarse diferente de la mera copropiedad que ya deben tener todos los solicitantes.
4. Si se aportan nuevos bienes o derechos fuera de la copropiedad preexistente.
5. Si hay o no socios no copropietarios.

Por tanto, a partir de 2015 la AEAT otorgará el NIF de comunidad de bienes o de sociedad civil atendiendo al acuerdo de voluntades o documentación que acredite situaciones de titularidad aportada para solicitar el NIF. Concretamente, para dicha calificación atenderá a las cinco cuestiones relacionadas en la siguiente tabla:

	SOCIEDAD CIVIL (NIF "J")	COMUNIDAD DE BIENES (NIF "E")
Patrimonio común preexistente	NO	SÍ
Patrimonio preexistente copropiedad de todos	NO	SÍ
Voluntad de asociarse diferente de la mera situación de copropietarios de todos los comuneros	SÍ	NO
Se aportan nuevos bienes y derechos fuera de la copropiedad preexistente	SÍ	NO
Socios no copropietarios	SÍ	NO

Nos surge una duda con respecto a las comunidades de bienes ya constituidas con anterioridad a la aplicación de estos criterios. Una comunidad de bienes que haya venido desarrollando una actividad mercantil desde hace varios años ¿pasará a ser considerada por la AEAT como una sociedad civil y, en consecuencia, se convertirá en sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades? Aunque en la nota informativa publicada por la AEAT se afirma que únicamente afectará a la constitución de nuevas sociedades civiles o comunidades de bienes a partir de 2015, creemos que la Administración tributaria, a largo plazo, sí tratará de extender la aplicación de este criterio a todas las comunidades de bienes con independencia de su fecha de constitución.

Marcos Domínguez

Departamento Fiscal